Vorsteuerabzug

Bislang beschränkten sich steuerliche Themen primär auf gewerbliche Betriebe innerhalb der Städte und Gemeinden. Durch die Neuregelung des Umsatzsteuergesetzes (§2b UStG) werden die Leistungen sämtlicher juristischer Personen des öffentlichen Rechts (jPdöR) umsatzsteuerlich genauso behandelt wie die Leistungen von Unternehmen. Ab Januar 2023 entfaltet die Gesetzesanpassung ihre volle Wirkung. Die IKOR AG – Kooperationspartner von komuno - begleitet Kommunen bei der revisionssicheren Ermittlung und Dokumentation ihrer Vorsteuer mit seiner Lösung VERA – Verfahren zur Ermittlung und Realisierung abzugsfähiger Vorsteuer.

Vorsteuer Teil des Mehrwertsteuersystems

Der Vorsteuerabzug trägt als wichtiger Bestandteil des Mehrwertsteuer-Systems dazu bei, dass innerhalb einer Wertschöpfungskette auf jeder Stufe nur die entsprechenden Wertsteigerungen besteuert werden. Gleichzeitig wird sichergestellt, dass nur der Endverbraucher tatsächlich mit der Umsatzsteuer belastet wird, während Unternehmen in der Wertschöpfungskette keine Umsatzsteuerbelastung haben ¹ . Dies erfolgt durch das Prinzip, dass ein Unternehmen die Umsatzsteuer, welche es an Lieferanten als Vorsteuer gezahlt hat, von den Finanzbehörden erstattet bekommt (i. S. eines Abzugs von der Umsatzsteuerschuld), unter der Voraussetzung, dass das Unternehmen seinerseits steuerpflichtige Umsätze als Ausgangsleistung generiert. Der Vorsteuerabzug ist im Umsatzsteuergesetz in §15 und §15a i. V. mit §4 UStG geregelt.

Eingangs- und Ausgangsumsätze

Es muss grundsätzlich zwischen Eingangs- und Ausgangsumsätzen unterschieden werden. Eingangsumsätze sind diejenigen Waren oder Leistungen, die von einem Unternehmen bezogen werden, während Ausgangsumsätze diejenigen Umsätze darstellen, bei denen das Unternehmen Waren oder Leistungen veräußert. Ohne steuerliches Fachvokabular zu verwenden, entsprechen „Eingangsleistungen“ somit den Kosten und „Ausgangsleistungen“ den Umsätzen eines Unternehmens. Bei Eingangsumsätzen wird ein Unternehmen mit Umsatzsteuer belastet, bei Ausgangsumsätzen werden die Steuern vom jeweiligen Kunden bezahlt. Wichtig an dieser Stelle ist die Unterscheidung zwischen Steuerschuldner und Steuerträger. Da es sich bei der Umsatzsteuer um eine indirekte Steuer handelt, sind das Unternehmen, welches die Steuer gegenüber dem Finanzamt schuldet (Steuerschuldner) und das Unternehmen, welche die Steuer wirtschaftlich trägt (Steuerträger), nicht identisch ² . Der Empfänger einer Ware (Steuerträger) bezahlt also die Umsatzsteuer an den Verkäufer, welcher wiederum verpflichtet ist, diese an das zuständige Finanzamt abzuführen. Für den Käufer stellt die Umsatzsteuer eine Vorsteuer dar, während die Umsatzsteuer für den Verkäufer eine Ausgangssteuer ist.

Funktionsweise

Folgendes einfaches Beispiel soll die Funktionsweise des Vorsteuerabzugs verdeutlichen³:

• Grafik

Quelle: Bader, et al. 2020

Die Verkäufer führen die Vorsteuer für den Ausgangsumsatz auf ihrer jeweiligen Wertschöpfungsstufe an das Finanzamt ab, während die Steuerlast vom Käufer getragen wird, der die anfällige Umsatzsteuer an den Verkäufer bezahlt. Diejenigen Käufer, welche nicht der Endkonsument sind, sind dazu berechtigt, die von ihnen bezahlte Vorsteuer an Lieferanten beim Finanzamt geltend zu machen. Dies geschieht, indem die Vorsteuer für Eingangsumsätze von geschuldeten Umsatzsteuern aus Ausgangsumsätzen abgezogen wird. Die Unternehmen auf Vorstufen der Wertschöpfungskette führen somit jeweils nur den Anteil der Umsatzsteuer an das Finanzamt ab, der auf ihren monetären Beitrag in der Wertschöpfung zurückzuführen ist. Dies begründet den synonym zur Umsatzsteuer verwendeten Begriff „Mehrwertsteuer“, da die einzelnen Stufen der Wertschöpfungskette besteuert werden, wobei die Steuerlast letztendlich vom Endverbraucher getragen wird.

Steuerfreie Umsätze

Grundsätzlich berechtigen nur steuerpflichtige Ausgangsumsätze zum Vorsteuerabzug von Eingangsumsätzen nach §15 UStG. Steuerfreie Umsätze hingegen schließen einen Vorsteuerabzug grundsätzlich aus (§15 Abs. 2 UStG) und werden in §4 UStG aufgelistet und näher definiert. In diesen Fällen ist also der Verkäufer, welcher die steuerfreien Ausgangsumsätze tätigt, der wirtschaftlich Belastete. Hierbei wird von einer unechten Steuerbefreiung gesprochen, da der Ausgangsumsatz zwar steuerfrei ist, die Belastung durch den Eingangsumsatz jedoch verbleibt ⁴. Ausnahmen von diesem Ausschluss des Vorsteuerabzugs werden im §15 Abs. 3 UStG aufgeführt. Dies wird als echte Steuerbefreiung bezeichnet, da trotz steuerfreier Ausgangsumsätze das Recht auf Vorsteuerabzug besteht. Hierbei handelt es sich vor allem um Ausgangsumsätze, die Auslandsgeschäfte wie z.B. die Ausfuhr oder innergemeinschaftliche Lieferungen betreffen. Nach §15 Abs. 3 Nr. 1b und 2b UStG sind auch Finanz- und Versicherungsleistungen, welche in ein Drittland (d.h. außerhalb der EU) geliefert werden, echt steuerbefreit.

Optierungsmöglichkeit nach §9 UStG

§9 UStG bietet Unternehmern die Möglichkeit, ausgewählte steuerfreie Leistungen als steuerpflichtig zu behandeln, allerdings nur, wenn der Leistungsempfänger ebenfalls Unternehmer ist. Dies hat den Vorteil, dass der leistende Unternehmer somit zum Vorsteuerabzug berechtigt wird. Ein Beispiel für eine solche Leistung ist die Vermietung/Verpachtung von Grundstücken. Hier ist die Optierung allerdings nur erlaubt, wenn der empfangende Unternehmer das Grundstück für Umsätze verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen (§9 Abs. 2 UStG).

Mischumsätze auf der Ausgangsseite

In einigen Fällen können Eingangsumsätze nicht einer konkreten Ausgangsleistung zugeordnet werden. Beispiele sind Material für Verwaltungsabteilungen, die in mehreren Abteilungen gleichzeitig genutzt werden, oder die Einführung von Software, die für verschiedenartige Ausgangsumsätze genutzt wird. Für Unternehmen, welche über alle Bereiche hinweg steuerpflichtige Ausgangsumsätze leisten, ist dies irrelevant, da der Vorsteuerabzug auch hier 100% beträgt. Für Unternehmen und andere Steuersubjekte, die steuerpflichtige und steuerfreie Ausgangsumsätze haben, kann dies zu einem Vorsteuerabzug zwischen 0% und 100% führen, nämlich dann, wenn ein Eingangsumsatz für sowohl steuerpflichtige als auch steuerfreie Ausgangsumsätze getätigt wurde. Die in diesem Eingangsumsatz enthaltene Vorsteuer darf nur für den Anteil der steuerpflichtigen Ausgangsumsätze geltend gemacht werden. Dies wird im Umsatzsteuergesetz durch §15 Abs. 4 UStG geregelt.

Vorsteuerberichtigung nach §15a UStG

Für Wirtschaftsgüter, die nicht nur einmalig zur Ausführung von Umsätzen verwendet werden, kann sich innerhalb der Nutzungszeit die Art der Ausgangsumsätze ändern. Wenn sich diese (für den Vorsteuerabzug) maßgebenden Verhältnisse ändern, muss der Vorsteuerabzug berichtigt werden. Für eine Maschine, die bei Anschaffung für rein steuerpflichtige Ausgangsumsätze verwendet wurde, muss der ursprüngliche Vorsteuerabzug anteilig (pro rata temporis) berichtigt werden, wenn diese z.B. nach 2 Jahren nur noch für steuerpflichtige Umsätze verwendet wird. Der Zeitraum, in welchem berichtigt wird, ist gesetzlich vorgegeben und beträgt für Grundstücke und Gebäude 10 Jahre und für alle anderen Wirtschaftsgüter 5 Jahre. Um das Maschinenbeispiel fortzuführen: Bei Anschaffung wurden 100% Vorsteuer des Bruttoeinkaufspreises i. H. v. 119.000€ geltend gemacht, d.h. 19.000€. Zu diesem Zeitpunkt war noch nicht absehbar, dass die Maschine in Zukunft für steuerfreie Ausgangsumsätze verwendet wird. Nach 2 Jahren tritt dieser Fall jedoch ein. Für die verbleibenden 3 Jahre des Berichtigungszeitraumes muss die Vorsteuer berichtigt werden, d.h. drei Fünftel des Vorsteuerbetrages (11.400€) müssen „zurückgezahlt“ werden, bzw. werden gegenüber dem Finanzamt geschuldet. Dieses vereinfachte Beispiel kann an Komplexität gewinnen, sobald die Maschine nicht nur für rein steuerpflichtige oder rein steuerfreie Ausgangsumsätze verwendet wird oder sich die Verwendung während des Berichtigungszeitraums mehrfach ändert.

Berechnungsmethoden der Vorsteuer in der Praxis

Die Punkte Mischumsätze und Vorsteuerberichtigung sind Thematiken, die in Steuerabteilungen für einen hohen Verwaltungsaufwand sorgen können. Für Abhilfe kann das auf SAP-Technologie basierte Vorsteuertool VERA von IKOR – Kooperationspartner von komuno - sorgen, welches in der Lage ist, auf der Grundlage von Stammdaten für Eingangsbelege den korrekten Vorsteuerabzug auch und vor allem bei Mischumsätzen und Vorsteuerberichtigung nach §15a UStG zu errechnen und durch Korrekturbelege auf den entsprechend relevanten Konten in Bilanz und GuV zu buchen ⁵.